Процентні обмеження у розділі III ПКУ - Податки та бухгалтерський облік

У розділі III ПКУ, як і раніше в Законі про податок на прибуток, для включення тих чи інших сум до складу витрат установлено певні умови. При цьому в деяких випадках, крім дотримання загальновстановлених норм, платникам податків потрібно враховувати і граничну суму, що обмежує розмір затрат, які включаються до витрат.

Для вашої зручності перелік випадків таких граничних обмежень, передбачених ПКУ, про які потрібно пам'ятати при формуванні об'єкта оподаткування, наводиться в таблиці.

Процентні обмеження в розділі III ПКУ

Вид витрат	Пункт ПКУ	Розмір установленого обмеження	Примітки
1	2	3	4
Суми коштів або вартість товарів, виконаних робіт, наданих послуг, добровільно перераховані (передані) протягом звітного року до Державного бюджету України або бюджетів місцевого самоврядування, до неприбуткових організацій, визначені у ст. 157 ПКУ	Абзац «а» п.п. 138.10.6	Не більше 4 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року	У II кварталі, II — III, II — IV кварталах 2011 року базою для визначення величини витрат, що лімітуються, є оподатковуваний прибуток за 2010 рік (показник рядка 11 декларації з податку на прибуток за 2010 рік). При цьому розмір таких витрат у зазначених періодах визначається за вирахуванням лімітованих витрат, відображених у I кварталі 2011 року
Суми коштів, перераховані роботодавцями первинним профспілковим організаціям на культурно-масову, фізкультурну та оздоровчу роботу, передбачені колективними договорами (угодами) згідно із Законом України «Про професійні спілки, їх права та гарантії діяльності» від 15.09.99 р. № 1045-XIV	Абзац «б» п.п. 138.10.6	У межах 4 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік* з урахуванням положень абзацу «а» п.п. 138.10.6 ПКУ
* Якщо за результатами попереднього звітного року платником податку отримано від’ємний результат об'єкта оподаткування, то сума коштів, що перераховується, визначається з урахуванням оподатковуваного прибутку, отриманого в році, що передує року декларування такого річного від'ємного значення, але не раніше ніж за чотири попередні звітні роки (ч. 2 абзацу «б» п.п. 138.10.6 ПКУ).
Суми коштів, перераховані підприємствами всеукраїнських об'єднань осіб, які постраждали внаслідок Чорнобильської катастрофи, на яких працює за основним місцем роботи не менше 75 % таких осіб, цим об'єднанням для ведення благодійної діяльності	Абзац «в» п.п. 138.10.6	Не більше 10 % оподатковуваного прибутку попереднього звітного року	У II кварталі, II — III, II — IV кварталах 2011 року базою для визначення величини витрат, що лімітуються, є оподатковуваний прибуток за 2010 рік (показник рядка 11 декларації з податку на прибуток за 2010 рік). При цьому розмір таких витрат у зазначених періодах визначається за вирахуванням лімітованих витрат, відображених у I кварталі 2011 року
Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані для цільового використання з метою охорони культурної спадщини установам науки, освіти, культури, заповідникам, музеям, музеям-заповідникам	Абзац «д» п.п. 138.10.6	Не більше 10 % оподатковуваного прибутку за попередній звітний рік
Суми коштів або вартість майна, добровільно перераховані/передані на користь резидентів для цільового використання з метою випуску національних фільмів (у тому числі анімаційних) та аудіовізуальних творів	Абзац «е» п.п. 138.10.6	Не більше 10 % оподатковуваного прибутку за попередній податковий рік
Сума коштів або вартість майна, добровільно перераховані (передані) організаціям роботодавців та їх об'єднанням, створеним згідно із законом з цього питання, у вигляді вступних, членських та цільових внесків	П.п. 138.12.3	Не більше 0,2 % фонду оплати праці платника податку в розрахунку за звітний податковий рік	При визначенні розміру фонду оплати праці звітного періоду, що є базою для обчислення розміру цих витрат, слід керуватися нормами Інструкції № 5, згідно з якою фонд оплати праці включає: фонд основної та додаткової заробітної плати, заохочувальні та компенсаційні виплати. Хоча податківці в період дії Закону про податок на прибуток пропонували використовувати для цієї мети дані рядка 04.3 декларації з податку на прибуток за звітний період. Ми неодноразово вказували, що такий підхід не зовсім коректний, оскільки рядок 04.3 декларації охоплює не всі складові фонду оплати праці, перелічені в Інструкції № 5. Якою буде позиція податківців щодо цього питання з набуттям чинності розділом III ПКУ (тобто з 01.04.2011 р.), думаємо, невдовзі стане відомо
Витрати, понесені (нараховані) у звітному періоді у зв'язку з придбанням у нерезидента послуг (робіт) з консалтингу, маркетингу, реклами (крім витрат, здійснених (нарахованих) на користь постійних представництв нерезидентів, що підлягають оподаткуванню відповідно до п. 160.8 ПКУ)	П.п. 139.1.13	Не більше 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням ПДВ та акцизного податку) за рік, що передує звітному	Якщо послуги (роботи) з консалтингу, маркетингу, реклами придбавалися в нерезидента, який має офшорний статус, понесені у зв'язку з цим затрати не включаються до складу витрат у повному обсязі
Витрати, понесені (нараховані) у зв'язку з придбанням в нерезидента послуг (робіт) з інжинірингу (крім витрат, нарахованих на користь постійних представництв нерезидентів, що підлягають оподаткуванню відповідно до п. 160.8 ПКУ)	П.п. 139.1.14	Не більше 5 % митної вартості обладнання, імпортованого згідно з відповідним контрактом	Якщо особа, на користь якої нараховується плата за послуги інжинірингу, є нерезидентом, що має офшорний статус, або не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги, зазначені затрати не включаються до складу витрат в повному обсязі (п.п. 139.1.15 ПКУ)
Нарахування роялті на користь нерезидента (крім нарахувань на користь постійного представництва нерезидента, яке підлягає оподаткуванню згідно з п. 160.8 ПКУ, нарахувань, що здійснюються суб'єктами господарювання у сфері телебачення і радіомовлення відповідно до Закону України «Про телебачення і радіомовлення» від 21.12.93 р. № 3759-XII, та нарахувань за надання права на користування авторським, суміжним правом на кінематографічні фільми іноземного виробництва, музичні та літературні твори)	П.п. 140.1.2	Не більше 4 % доходу (виручки) від реалізації продукції (товарів, робіт, послуг) (за вирахуванням ПДВ та акцизного податку) за рік, що передує звітному	Зазначені затрати не включаються до складу витрат в повному обсязі, якщо: а) особа, на користь якої нараховуються роялті, є нерезидентом, що має офшорний статус; б) особа, на користь якої нараховується плата за такі послуги, не є бенефіціарним (фактичним) отримувачем (власником) такої плати за послуги, за винятком випадків, коли бенефіціар (фактичний власник) надав право отримувати таку винагороду іншим особам; в) роялті виплачуються за об'єктами, права інтелектуальної власності щодо яких уперше виникли в резидента України
Будь-які витрати зі страхування ризиків, пов'язаних з випуском національних фільмів	П.п. 140.1.6	Не більше 10 % вартості випуску національного фільму	Якщо умови страхування передбачають виплату страхового відшкодування на користь платника податку — страхувальника, то застраховані збитки, понесені таким платником податку у зв'язку з веденням господарської діяльності, уключаються до його витрат за податковий період, в якому він зазнав збитків, а будь-які суми страхового відшкодування зазначених збитків уключаються до доходів такого платника податку за податковий період їх отримання
Витрати, пов'язані з нарахуванням процентів за кредитами, позиками та іншими борговими зобов'язаннями на користь нерезидентів та пов'язаних з ними осіб, частка яких у статутному фонді платника податків становить 50 % і більше відсотків	П. 141.2	У сумі, що не перевищує суму доходів платника податків, отриману протягом звітного періоду у вигляді процентів від розміщення власних активів, збільшену на суму, що дорівнює 50 % оподатковуваного прибутку звітного періоду, без урахування суми таких отриманих процентів	На жаль, ПКУ не містить вказівок про те, як визначати оподатковуваний прибуток без урахування процентів у цілях застосування п. 141.2. Можливо, ця сума обчислюватиметься за правилами, аналогічними тим, які встановлені п.п. 5.5.4 Закону про податок на прибуток. Давайте дочекаємося роз'яснень податківців
Добровільні внески на страхування (недержавне пенсійне забезпечення) фізичної особи, яка наймається платником податків	П. 142.2, п. 11 підрозд. 4 розд. XX	Не більше 25 % заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди. До прийняття змін до законодавства про пенсійну реформу (запровадження накопичувальної системи загально-обов'язкового державного пенсійного страхування) — не більше 15 % заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди	Якщо згідно з договором довгострокового страхування життя або будь-якого виду недержавного пенсійного забезпечення платник податку зобов'язаний сплачувати за власний рахунок добровільні внески на страхування (недержавне пенсійне забезпечення) фізичної особи, яку він наймає, то такий платник податку має право включити до складу витрат кожного звітного податкового періоду (наростаючим підсумком) суму таких внесків, загальний обсяг якої не перевищує 25 % заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди. До прийняття змін до законодавства про пенсійну реформу (запровадження накопичувальної системи загальнообов’язкового державного пенсійного страхування) платник податку має право включити до витрат кожного звітного податкового періоду (наростаючим підсумком) суму зазначених внесків, загальний обсяг яких не перевищує 15 % заробітної плати, нарахованої такій найманій особі протягом податкового року, на який припадають такі податкові періоди
Витрати, пов'язані з ремонтом та поліпшенням об'єктів основних засобів, у тому числі орендованих	П. 146.12	Не більше 10 % сукупної балансової вартості всіх груп основних засобів на початок звітного року	Ці витрати включаються до витрат того звітного податкового періоду, в якому такі ремонт та поліпшення було здійснено. Витрати в сумі перевищення (тобто понад 10 %) збільшуватимуть первісну вартість об'єкта, що ремонтується (покращується), та підлягатимуть подальшій податковій амортизації. При цьому, якщо ремонтуються одночасно декілька об'єктів основних засобів, то понесені витрати розподілятимуться пропорційно балансовій вартості кожного з таких об'єктів. Базою для обчислення 10 % «ремонтного» ліміту для всього 2011 року є сукупна балансова вартість усіх груп основних засобів, що підлягають амортизації, на 1 січня 2011 року
Витрати, пов'язані з придбанням товарів (робіт, послуг) у пов'язаної особи	П.п. 153.2.2	Договірна ціна, якщо вона не більше ніж на 20 % вища за звичайну ціну на такі товари (роботи, послуги)	Такі витрати визначаються виходячи з договірних цін, але не вище звичайних цін, що діяли на дату такого придбання, якщо договірна ціна на ці товари (роботи, послуги) відрізняється більше ніж на 20 % від звичайної ціни на ці товари (роботи, послуги)
Витрати на придбання товарів (робіт, послуг) у нерезидентів, що мають офшорний статус	П. 161.2	85 % вартості товарів (робіт, послуг), що придбаваються	Зараз діє Перелік офшорних зон, затверджений розпорядженням КМУ від 23.02.2011 р. № 143-р

Нагадаємо, що Законом про податок на прибуток було встановлено відсоткові обмеження щодо віднесення до складу валових витрат таких витрат:

— на організацію прийомів, презентацій, свят, придбання та розповсюдження подарунків з рекламною метою;

— на навчання і професійну підготовку кадрів;

— на гарантійний ремонт;

— на добровільне страхування;

— на ПММ для легкових автомобілів та на оренду легкових авто.

Нові правила оподаткування прибутку, установлені розділом III ПКУ, не передбачають будь-яких обмежень щодо зазначених витрат. Тому витрати на ПММ, стоянку, паркування, оренду легкового автотранспорту, страхування майна (п.п. 138.10.2), на гарантійний ремонт та гарантійне обслуговування (п.п. 138.10.3), на проведення рекламних заходів (п.п. 140.1.5), а також на навчання працівників та непрацівників (п.п. 140.1.3) можна включати до витрат у повному обсязі без обмежень.