Процентные ограничения в разделе III НКУ - Налоги и бухгалтерский учёт

В разделе III НКУ, как и ранее в Законе о налоге на прибыль, для отнесения тех или иных сумм в состав расходов установлены определенные условия. При этом в некоторых случаях, помимо соблюдения общеустановленных норм, налогоплательщикам нужно учитывать и предельную сумму, ограничивающую размер затрат, включаемых в расходы.

Для вашего удобства перечень случаев таких предельных ограничений, предусмотренных НКУ, о которых нужно помнить при формировании объекта налогообложения, приводим в таблице.

Процентные ограничения в разделе III НКУ

Вид расходов	Пункт НКУ	Размер установленного ограничения	Примечания
1	2	3	4
Суммы средств или стоимость товаров, выполненных работ, предоставленных услуг, добровольно перечисленные (переданные) в течение отчетного года в Государственный бюджет Украины или бюджеты местного самоуправления, в неприбыльные организации, определенные в ст. 157 НКУ	Абзац «а» п.п. 138.10.6	Не более 4 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года	Во II квартале, II — III, II — IV кварталах 2011 года базой для определения величины лимитируемых расходов является налогооблагаемая прибыль за 2010 год (показатель строки 11 декларации по налогу на прибыль за 2010 год). При этом размер таких расходов в указанных периодах определяется за вычетом лимитированных расходов, отраженных в I квартале 2011 года
Суммы средств, перечисленные работодателями первичным профсоюзным организациям на культурно-массовую, физкультурную и оздоровительную работу, предусмотренные коллективными договорами (соглашениями) согласно Закону Украины «О профессиональных союзах, их правах и гарантиях деятельности» от 15.09.99 г. № 1045-XIV	Абзац «б» п.п. 138.10.6	В пределах 4 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год* с учетом положений абзаца «а» п.п. 138.10.6 НКУ
* Если по результатам предыдущего отчетного года плательщиком налога получен отрицательный результат объекта налогообложения, то сумма перечисляемых средств определяется с учетом налогооблагаемой прибыли, полученной в году, предшествующем году декларирования такого годового отрицательного значения, но не ранее чем за четыре предыдущих отчетных года (ч. 2 абзаца «б» п.п. 138.10.6 НКУ).
Суммы средств, перечисленные предприятиями всеукраинских объединений лиц, пострадавших вследствие Чернобыльской катастрофы, на которых работает по основному месту работы не менее 75 % таких лиц, этим объединениям для ведения благотворительной деятельности	Абзац «в» п.п. 138.10.6	Не более 10 % налогооблагаемой прибыли предыдущего отчетного года	Во II квартале, II — III, II — IV кварталах 2011 года базой для определения величины лимитируемых расходов является налогооблагаемая прибыль за 2010 год (показатель строки 11 декларации по налогу на прибыль за 2010 год). При этом размер таких расходов в указанных периодах определяется за вычетом лимитированных расходов, отраженных в I квартале 2011 года
Суммы средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные/переданные для целевого использования с целью охраны культурного наследия учреждениям науки, образования, культуры, заповедникам, музеям, музеям-заповедникам	Абзац «д» п.п. 138.10.6	Не более 10 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий отчетный год
Суммы средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные/переданные в пользу резидентов для целевого использования с целью производства национальных фильмов (в том числе анимационных) и аудиовизуальных произведений	Абзац «е» п.п. 138.10.6	Не более 10 % налогооблагаемой прибыли за предыдущий налоговый год
Сумма средств или стоимость имущества, добровольно перечисленные (переданные) организациям работодателей и их объединениям, созданным согласно закону по этому вопросу, в виде вступительных, членских и целевых взносов	П.п. 138.12.3	Не более 0,2 % фонда оплаты труда плательщика налога в расчете за отчетный налоговый год	При определении размера фонда оплаты труда отчетного периода, служащего базой для исчисления размера данных затрат, следует руководствоваться нормами Инструкции № 5, согласно которой фонд оплаты труда включает: фонд основной и дополнительной заработной платы, поощрительные и компенсационные выплаты. Хотя налоговики в период действия Закона о налоге на прибыль предлагали использовать для этой цели данные строки 04.3 декларации по налогу на прибыль за отчетный период. Мы не раз указывали, что такой подход не совсем корректен, поскольку строка 04.3 декларации охватывает не все составляющие фонда оплаты труда, перечисленные в Инструкции № 5. Какова будет позиция налоговиков в отношении данного вопроса со вступлением в силу раздела III НКУ (т. е. с 01.04.2011 г.), думаем, скоро станет известно
Расходы, понесенные (начисленные) в отчетном периоде в связи с приобретением у нерезидента услуг (работ) по консалтингу, маркетингу, рекламе (кроме расходов, осуществленных (начисленных) в пользу постоянных представительств нерезидентов, подлежащих налогообложению в соответствии с п. 160.8 НКУ)	П.п. 139.1.13	Не более 4 % дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) (за вычетом НДС и акцизного налога) за год, предшествующий отчетному	Если услуги (работы) по консалтингу, маркетингу, рекламе приобретаются у нерезидента, имеющего оффшорный статус, понесенные в связи с этим затраты не включаются в состав расходов в полном объеме
Расходы, понесенные (начисленные) в связи с приобретением у нерезидента услуг (работ) по инжинирингу (кроме расходов, начисленных в пользу постоянных представительств нерезидентов, подлежащих налогообложению в соответствии с п. 160.8 НКУ)	П.п. 139.1.14	Не более 5 % таможенной стоимости оборудования, импортированного согласно соответствующему контракту	Если лицо, в пользу которого начисляется плата за услуги инжиниринга, является нерезидентом, имеющим оффшорный статус, или не является бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) такой платы за услуги, указанные затраты не включаются в состав расходов в полном объеме (п.п. 139.1.15 НКУ)
Начисления роялти в пользу нерезидента (кроме начислений в пользу постоянного представительства нерезидента, подлежащих налогообложению согласно п. 160.8 НКУ, начислений, осуществляемых субъектами хозяйствования в сфере телевидения и радиовещания согласно Закону Украины «О телевидении и радиовещании» от 21.12.93 г. № 3759-XII, и начислений за предоставление права на пользование авторским, смежным правом на кинематографические фильмы иностранного производства, музыкальные и литературные произведения)	П.п. 140.1.2	Не более 4 % дохода (выручки) от реализации продукции (товаров, работ, услуг) (за вычетом НДС и акцизного налога) за год, предшествующий отчетному	Указанные затраты не включаются в состав расходов в полном объеме, если: а) лицо, в пользу которого начисляются роялти, является нерезидентом, имеющим оффшорный статус; б) лицо, в пользу которого начисляется плата за такие услуги, не является бенефициарным (фактическим) получателем (владельцем) такой платы за услуги, за исключением случаев, когда бенефициар (фактический владелец) предоставил право получать такое вознаграждение другим лицам; в) роялти выплачиваются по объектам, права интеллектуальной собственности по которым впервые возникли у резидента Украины
Любые расходы по страхованию рисков, связанных с производством национальных фильмов	П.п. 140.1.6	Не более 10 % стоимости производства национального фильма	Если условия страхования предусматривают выплату страхового возмещения в пользу плательщика налога — страхователя, то застрахованные убытки, понесенные таким плательщиком налога в связи с ведением хозяйственной деятельности, включаются в его расходы за налоговый период, в котором он понес убытки, а любые суммы страхового возмещения указанных убытков включаются в доходы такого плательщика налога за налоговый период их получения
Расходы, связанные с начислением процентов по кредитам, займам и другим долговым обязательствам в пользу нерезидентов и связанных с ними лиц, доля которых в уставном фонде налогоплательщика составляет 50 и более процентов	П. 141.2	В сумме, не превышающей сумму доходов налогоплательщика, полученную в течение отчетного периода в виде процентов от размещения собственных активов, увеличенную на сумму, равную 50 % налогооблагаемой прибыли отчетного периода, без учета суммы таких полученных процентов	К сожалению, НКУ не содержит указаний о том, как определять налогооблагаемую прибыль без учета процентов в целях применения п. 141.2. Возможно, эта сумма будет исчисляться по правилам, аналогичным тем, которые установлены п.п. 5.5.4 Закона о налоге на прибыль. Давайте дождемся разъяснений налоговиков
Добровольные взносы на страхование (негосударственное пенсионное обеспечение) нанимаемого налогоплательщиком физического лица	П. 142.2, п. 11 подразд. 4 разд. XX	Не более 25 % заработной платы, начисленной такому наемному лицу в течение налогового года, на который приходятся такие налоговые периоды. До принятия изменений к законодательству о пенсионной реформе (введения накопительной системы общеобязательного государственного пенсионного страхования) — не более 15 % заработной платы, начисленной такому наемному лицу в течение налогового года, на который приходятся такие налоговые периоды	Если согласно договору долгосрочного страхования жизни или какого-либо вида негосударственного пенсионного обеспечения плательщик налога обязан уплачивать за собственный счет добровольные взносы на страхование (негосударственное пенсионное обеспечение) нанимаемого им физического лица, то такой плательщик налога имеет право включить в состав расходов каждого отчетного налогового периода (нарастающим итогом) сумму таких взносов, общий объем которой не превышает 25 % заработной платы, начисленной такому наемному лицу в течение налогового года, на который приходятся такие налоговые периоды. До принятия изменений к законодательству о пенсионной реформе (введения накопительной системы общеобязательного государственного пенсионного страхования) плательщик налога имеет право включить в расходы каждого отчетного налогового периода (нарастающим итогом) сумму указанных взносов, общий объем которых не превышает 15 % заработной платы, начисленной такому наемному лицу в течение налогового года, на который приходятся такие налоговые периоды
Расходы, связанные с ремонтом и улучшением объектов основных средств, в том числе арендованных	П. 146.12	Не более 10 % совокупной балансовой стоимости всех групп основных средств на начало отчетного года	Данные затраты относятся к расходам того отчетного налогового периода, в котором такие ремонт и улучшения были осуществлены. Затраты в сумме превышения (т. е. сверх 10 %) будут увеличивать первоначальную стоимость ремонтируемого (улучшаемого) объекта и подлежать дальнейшей налоговой амортизации. При этом, если ремонтируются одновременно несколько объектов основных средств, то понесенные затраты будут распределяться пропорционально балансовой стоимости каждого из таких объектов. Базой для исчисления 10 % «ремонтного» лимита для всего 2011 года является совокупная балансовая стоимость всех групп основных средств, подлежащих амортизации, на 1 января 2011 года
Расходы, связанные с приобретением товаров (работ, услуг) у связанного лица	П.п. 153.2.2	Договорная цена, если она не более чем на 20 % превышает обычную цену на такие товары (работы, услуги)	Такие расходы определяются исходя из договорных цен, но не выше обычных цен, действовавших на дату такого приобретения, если договорная цена на данные товары (работы, услуги) отличается более чем на 20 % от обычной цены на эти товары (работы, услуги)
Расходы на приобретение товаров (работ, услуг) у нерезидентов, имеющих оффшорный статус	П. 161.2	85 % стоимости приобретаемых товаров (работ, услуг)	На сегодняшний день действует Перечень оффшорных зон, утвержденный распоряжением КМУ от 23.02.2011 г. № 143-р

Напомним, что Законом о налоге на прибыль были установлены процентные ограничения по отнесению в состав валовых расходов следующих затрат:

— на организацию приемов, презентаций, праздников, приобретение и распространение подарков в рекламных целях;

— на обучение и профессиональную подготовку кадров;

— на гарантийный ремонт;

— на добровольное страхование;

— на ГСМ для легковых автомобилей и на аренду легковых авто.

Новые правила налогообложения прибыли, установленные разделом III НКУ, не предусматривают каких-либо ограничений в отношении указанных затрат. Поэтому затраты на ГСМ, стоянку, парковку, аренду легкового автотранспорта, страхование имущества (п.п. 138.10.2), на гарантийный ремонт и гарантийное обслуживание (п.п. 138.10.3), на проведение рекламных мероприятий (п.п. 140.1.5), а также на обучение работников и неработников (п.п. 140.1.3) можно включать в расходы в полном объеме без ограничений.